«Портфель бухгалтера», N 9, 2002
Вопрос: Предприятием приобретена универсальная медицинская аптечка. В товарной накладной на поступление аптечки указана ее полная стоимость без разбивки по составляющим вложениям.
За счет каких источников относить стоимость приобретенной аптечки?
Как отражать в учете стоимость израсходованных лекарственных средств, а также списываемых средств при истечении срока их годности?
Ответ: В соответствии с подпунктом 2.2.7 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции, утвержденных Министерством экономики Республики Беларусь 26.01.1998 г. N 19-12/397, Министерством финансов Республики Беларусь 30.01.1998 г. N 3, Министерством статистики и анализа Республики Беларусь 30.01.1998 г. N 01-21/8 и Министерством труда Республики Беларусь 30.01.1998 г. N 03-02-07/300 (с учетом изменений и дополнений), в себестоимость продукции включаются «расходы по обеспечению здоровых и безопасных условий труда и охраны труда, предусмотренных законодательством, включая расходы на приобретение изданий, публикующих нормативные правовые акты по вопросам условий и охраны труда, наглядных пособий и учебных материалов по охране труда и других расходов, организации докладов, лекций по охране труда; расходы на лечение заболеваний, связанных с несчастными случаями на производстве и профессиональных заболеваний».
Постановлением Министерства труда Республики Беларусь от 08.11.1999 г. N 144 утверждено Типовое положение о кабинете охраны труда. В приложении 1 к Типовому положению определен рекомендуемый перечень оборудования кабинета охраны труда, в который входит также медицинская аптечка.
На основании полученной накладной на стоимость аптечки в бухгалтерском учете производится проводка по дебету счета 10 «Материалы» субсчет «Медикаменты» и кредиту счетов расчетов.
При передаче аптечки в кабинет охраны труда ее стоимость списывается в дебет счетов учета затрат.
Приказом руководителя назначается лицо, ответственное за охрану труда на предприятии. При значительной численности трудового коллектива на предприятии создается служба охраны труда.
Акты на использование медикаментов и лекарственных средств, а также на списание их в связи с истечением срока годности подписываются комиссией предприятия с участием представителей охраны труда и утверждаются руководителем.
Акты служат основанием для пополнения вложений в аптечку путем приобретения недостающих медикаментов и лекарственных средств. Приобретенные медикаменты взамен испорченных и использованных также приходуются на счете 10 «Материалы» и списываются на счета учета затрат при передаче ответственному за охрану труда работнику для пополнения вложений в аптечку.
Консультант ЗАО «АудитКонсульт»
Е.Б.РОГОВЕЦ
В письме от 20.08.2012 № 03-03-06/1/412 специалисты Минфина России впервые рассмотрели вопрос о том, стоимость каких медицинских изделий и препаратов, приобретенных организацией для комплектации аптечки, можно учесть при расчете налога на прибыль. К сожалению, ответ финансистов более чем суров.
«Нормированная» аптечка
В комментируемом письме специалисты финансового ведомства рассмотрели следующую ситуацию. Организация создает санитарный пост с аптечкой для оказания первой помощи работникам. В связи с этим у нее возник вопрос, можно ли учесть при расчете налога на прибыль стоимость приобретенного термометра, тонометра, йода, активированного угля и других лекарств.
Таким вопросом компания озадачилась неслучайно. Дело в том, что работодатель должен обеспечить своим сотрудникам санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание. Для этих целей необходимо оборудовать в том числе и санитарные посты с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратами для оказания первой помощи. Такое требование закреплено в ст. 223 ТК РФ и в приказе Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 № 181н «Об утверждении Типового перечня ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков».
Казалось бы, список медицинских изделий и лекарственных средств каждая организация должна утвердить самостоятельно и в соответствии с ним осуществлять комплектацию аптечки. Однако в названных выше документах сказано, что оборудование санитарных постов с аптечками производится по установленным нормам. Перечень медицинских изделий, которыми должна быть укомплектована аптечка, утвержден в приложении к приказу Минздравсоцразвития России от 05.03.2011 № 169н (далее — приказ № 169н), и в него включены только бинты, лейкопластыри, салфетки, устройство для проведения искусственного дыхания и тому подобные медицинские изделия. Как видите, лекарственные препараты в этом списке не значатся. Более того, медицинские изделия, включенные в перечень, не подлежат замене.
Но, согласитесь, оказать первую помощь, к примеру, при сердечном приступе с помощью бинта ну никак нельзя. Как минимум работнику нужно измерить давление и дать таблетку валидола. Поэтому работодатели и включают в аптечки не только медицинские изделия, указанные в приказе № 169н, но и лекарственные средства для оказания первой помощи.
Минфин: ничего лишнего
Отвечая на вопрос организации, специалисты Минфина России указали, что затраты по комплектации аптечек для оказания первой помощи могут быть включены в состав расходов для целей налогообложения прибыли на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Напомним, что по этой норме Кодекса учитываются расходы по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренные законодательством РФ. Но учесть при расчете налога на прибыль можно только стоимость медицинских изделий по перечню, утвержденному приказом № 169н.
Получается, что организация не может отразить в налоговом учете расходы на приобретение медицинских приборов и лекарственных средств, которые не поименованы в приказе № 169н.
Есть альтернатива
Мы считаем, что подход Минфина России к решению рассматриваемого вопроса неоправданно строг. На наш взгляд, упоминание в ст. 223 ТК РФ и в приказе Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 № 181н нормативов, в соответствии с которыми должна быть укомплектована аптечка, носит ограничительно-минимальный характер. То есть в каждой организации должен быть минимальный комплект аптечки для оказания первой помощи при несчастных случаях.
Но никто не запрещает работодателю и расширить этот список, включив в него лекарственные средства. Тем более что в вышеназванных документах прямо сказано, аптечки должны быть укомплектованы и набором лекарственных средств, а не только изделиями медицинского назначения. А отсутствие утвержденного перечня таких препаратов не говорит о том, что их вообще не должно быть в аптечке. Этот список вполне может утвердить руководитель приказом по организации.
Более того, наличие в аптечке лекарственных препаратов установлено санитарными правилами, предусмотренными для определенных видов
деятельности. Например, требование о наличии в аптечках лекарственных средств содержится в санитарно-эпидемиологических требованиях к организациям общественного питания, утвержденных постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 08.11.2001 № 31. Аналогичное требование предусмотрено и для торговых организаций (постановление Главного государственного санитарного врача РФ от 07.09.2001 № 23), а также для организаций, оказывающих парикмахерские и косметические услуги (постановление Главного государственного санитарного врача РФ от 18.05.2010 № 59).
Таким образом, расходы на комплектацию аптечек лекарственными средствами можно учесть при расчете налога на прибыль.
Позиция Минфина усложнит бухучет
Если организация решит не рисковать и воспользуется вариантом, предложенным в комментируемом письме Минфином России, то бухгалтеру нужно будет не забыть отразить в бухгалтерском учете разницы по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Это связано с тем, что, как мы уже сказали, с точки зрения финансистов расходы на приобретение лекарственных препаратов, не указанных в приказе № 169н, нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Однако в бухгалтерском учете такие расходы учитываются на счете 10 (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»), а при передаче укомплектованных аптечек для использования их стоимость списывается на счета учета затрат (счет 26 или 44). Из-за разницы отражения расходов в налоговом и бухгалтерском учете возникают постоянные разницы, что приводит к образованию постоянного налогового обязательства (п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Расходы на создание медкабинета и комплектацию аптечки фирма вправе включить в расчет базы по налогу на прибыль. При этом Минфин России устанавливает некоторые ограничения.
Некоторые компании организуют медицинские кабинеты для оказания персоналу экстренной помощи, а также для проведения регулярных медосмотров сотрудников, занятых на тяжелых, вредных и опасных работах (к которым, в частности, относят и работу за компьютером) (ст. 212, 213 ТК РФ, Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), и Порядок проведения обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 12.04.2011 № 302н, п. 13.1 СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03, утв. пост. Главного государственного санитарного врача РФ от 03.06.2003 № 118). Фирмы, которые не имеют возможности оборудовать полноценный медицинский кабинет, комплектуют аптечки. Ведь работодатели обязаны обеспечить нормальные условия труда (ст. 163 ТК РФ). Для персонала необходимо организовать санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание (ст. 223 ТК РФ), к которому относят и создание санитарных постов с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой помощи. Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на формирование медкабинетов и комплектование аптечек.
Налоговый и бухгалтерский учет
Расходы на создание медкабинета включают в расчет базы по налогу на прибыль в качестве прочих, связанных с производством и реализацией (затраты, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории фирмы) (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом Минфин России увязывает включение подобных затрат в налоговую базу с условием обязательности для фирмы проведения медосмотров сотрудников (письмо Минфина России от 31.03.2011 № 03-03-06/1/196). Компании, которые делают медицинское освидетельствование в законодательном порядке, вправе учитывать и затраты на содержание медпунктов (письма Минфина России от 04.03.2010 № 03-03-06/1/109, от 18.04.2006 № 03-03-04/1/356), остальные делать этого не должны. Обязательное создание медпунктов предусмотрено для фирм из следующих сфер деятельности:Нефте- и газодобыча в районах Крайнего Севера, в пустынных, отдаленных и недостаточно обжитых районах, а также при морском бурении;
Военизированная охрана;
Производство продуктов питания;
Оказание услуг общественного питания (в том числе на транспорте);
Оказание транспортных услуг;
Оказание медицинских, образовательных, ряда бытовых услуг и т. д.
Практика по вопросу включения в расчет базы по налогу на прибыль затрат на создание медкабинета противоречива. Одни суды соглашаются с позицией Минфина России (пост. ФАС МО от 26.11.2009 № КА-А40/12347-09, ФАС ЦО от 08.10.2009 № А23-3030/08А-14-189). Другие выносят решения в пользу компаний (пост. ФАС ЦО от 09.11.2006 № А08-11753/05-25).
Расходы на комплектование аптечек фирма также вправе учесть в качестве прочих, связанных с производством и реализацией (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Финансовое ведомство с этим согласно, но одновременно указывает, что комплектовать аптечки нужно в соответствии с требованиями законодательства (письма Минфина России от 03.10.2012 № 03-03-06/2/112, от 20.08.2012 № 03-03-06/1/412, Приложение к приказу Минздравсоцразвития России от 05.03.2011 № 169н). Если эти требования не соблюдаются или завышены, возможны претензии проверяющих в отношении признания расходов. Рекомендуем комплектовать аптечки в пределах норм.
Что касается НДС, то большая часть медикаментов и медоборудования включена в Перечень, согласно которому реализация таких изделий облагается по ставке 10 процентов (Перечень кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов, утв. пост. Правительства РФ от 15.09.2008 № 688 (далее — Перечень)). Есть также жизненно необходимая медицинская техника, продажи которой НДС не облагаются (подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утв. пост. Правительства РФ от 17.01.2002 № 19).
Рассмотрим пример отражения в бухгалтерском учете покупки оборудования и медикаментов для медкабинета.
Фирма через подотчетное лицо покупает медицинский холодильный шкаф с принудительной вентиляцией стоимостью 66 000 руб. (в т. ч. НДС 10% — 6000 руб.), а также различные медикаменты на сумму 11 000 руб. (в т. ч. НДС 10% — 1000 руб.).
Бухгалтер сделал следующие проводки:
ДЕБЕТ 71 КРЕДИТ 50
77 000 руб. (66 000 + 11 000) — денежные средства выданы под отчет для приобретения шкафа и медикаментов;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 71
10 000 руб. — оприходованы медикаменты;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 71
1000 руб. (11 000 руб. × 10/110) — отражен НДС, предъявленный поставщиком;
1000 руб. — НДС принят к вычету.
При использовании медикаменты будут списываться в расходы проводкой ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 10.
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 71
60 000 руб. — оприходован медицинский шкаф;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 71
6000 руб. (66 000 руб. × 10/110) — отражен НДС, предъявленный продавцом;
ДЕБЕТ 68 субсчет «НДС» КРЕДИТ 19
6000 руб. — НДС принят к вычету;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
60 000 руб. — медицинский шкаф включен в состав основных средств.
Правовые особенности и нормативы
При организации медкабинета и комплектовании аптечки следует учитывать некоторые правовые особенности и нормативы. В Трудовом кодексе и других нормативных актах отсутствует требование об оформлении лицензии на проведение медицинской деятельности в компании. Однако есть судебная практика, которая указывает, что такая лицензия необходима (например, деятельность по проведению предрейсовых медосмотров) (пост. ФАС ДО от 21.01.2011 № Ф03-9166/2010, ФАС УО от 24.07.2008 № Ф09-5320/08-С1, ФАС СКО от 08.05.2007 № Ф08-1326/07-564А; от 25.04.2007 № Ф08-2076/2007-853А; от 03.04.2007 № Ф08-1329/2007-563А, пост. Первого ААС от 23.11.2012 № 01АП-4291/12).Требования к инвентарю, освещению и внутренней отделке медкабинетов содержатся в СанПиН 2.1.3.2630-10 (утв. пост. Главного государственного санитарного врача РФ от 18.05.2010 № 58). Так, в медкабинете нужно устанавливать настенные или переносные светильники для осмотра больного. Уборочный инвентарь (ведра, тазы, ветошь, швабры) должен иметь четкую маркировку с указанием помещений и видов уборочных работ, использоваться строго по назначению, обрабатываться и храниться в выделенном месте (в шкафу вне медицинских кабинетов). Кроме того, в документе содержатся требования к дезинфекции.
Аптечка для оказания первой помощи работникам, пострадавшим при несчастных случаях на производстве, комплектуется только медицинскими изделиями, зарегистрированными на территории РФ (приказ Минздравсоцразвития России от 05.03.2011 № 169н). В аптечку также должны быть вложены краткие инструкции с пиктограммами (легко читаемыми картинками), разъясняющими, как и чем оказывать первую помощь в различных ситуациях.
Таким образом, создание медицинского кабинета или приобретение аптечки, безусловно, служит благим целям. Ведь на работе может случиться всякое, и часто помощь квалифицированного специалиста спасет жизнь человека. Вместе с тем следует учитывать особенности комплектования медицинских кабинетов и аптечек, что позволит избежать ненужных споров с налоговиками.
Экспертиза статьи: Елена Мельникова, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Мнение: Елена Подлипалина, руководитель учета компании «Галс-Девелопмент», аттестованный профессиональный бухгалтер
Вправе ли фирма учесть расходы на медкабинет?
По мнению Минфина России (письма Минфина России от 03.10.2012 № 03-03-06/2/112, от 20.08.2012 № 03-03-06/1/412, от 04.03.2010 № 03-03-06/1/109, от 18.04.2006 № 03-03-04/1/356, от 18.04.2006 № 03-03-04/1/356, от 14.11.2005 № 03-03-04/4/86) и некоторых судов (пост. ФАС МО от 26.11.2009 № КА-А40/12347-09, ФАС ЦО от 08.10.2009 № А23-3030/08А-14-189), расходы на создание и содержание медкабинета фирма вправе учесть при расчете базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ) только при соблюдении следующих условий:Медкабинет создан, чтобы проводить осмотр работников, для которых, согласно ТК РФ, он является обязательным, в частности для сотрудников, занятых на вредных и тяжелых работах;
Расходы оформлены документально надлежащим образом.
Однако подпункт 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса не содержит условия о том, что включать подобные затраты в расчет налоговой базы могут только компании, у которых есть производства/цеха с вредными и опасными условиями труда. По нашему мнению, фирма, независимо от наличия у нее такого производства, может включить затраты на создание и содержание медкабинета в налоговую базу.
Отметим, что при этом существует риск возникновения налогового спора с проверяющими, тем не менее есть также и судебная практика в пользу компаний (пост. ФАС ЦО от 09.11.2006 № А08-11753/05-25).
ИНСТРУКЦИЯ
о порядке хранения, учета, списания и уничтожения аптечек индивидуальных АИ-2
1. Настоящая инструкция обязательна для всех предприятий, организаций и учреждений, которые приобретают и создают у себя запасы аптечек индивидуальных АИ-2 для обеспечения ими рабочих и служащих.
2. Аптечки индивидуальные АИ-2 хранятся на объектах народного хозяйства, в местах, максимально приближенных к людям, для обеспечения которых они предназначены.
Учитывая в аптечках в аптечках ядовитых веществ, хранение их организуется в отдельной комнате под замком и пломбой ответственного хранителя. На окнах должны быть железные решетки, а двери обиты железом. Помещение оборудуют световой и звуковой сигнализацией.
Ответственным за хранение аптечек индивидуальных АИ-2 назначается заведующий складом или лицо, на это уполномоченное приказом по учреждению.
Оптимальные условия хранения лекарственных препаратов АИ-2: сухое, теплое помещение, расстояние от источников тепла не менее одного метра, температура + 14 - 20оС, влажность воздуха 60 - 70%.
3. Аптечки индивидуальные АИ-2 учитываются на объектах народного хозяйства особо: в пронумерованной и прошнурованной книге, скрепленной печатью и подписью руководителя учреждения, по форме:
Форма ведения книги учета аптечек индивидуальных
| Наличие на 01.01. | Дата получения | Приход | Расход | Остаток | ||
| Наименование документа и № | Количество | Списано (количество) | Наименование документа, № и дата | |||
По истечении четырехлетнего срока хранения аптечки индивидуальные АИ-2 должны быть заменены аптечками свежего выпуска. Из аптечек, подлежащих списанию, извлекаются лекарственные препараты и уничтожаются.
3. Уничтожение лекарственных препаратов списание аптечек индивидуальных следует производить комиссией, в составе:
- Лица ответственного за хранение АИ-2;
- Начальника штаба ГО предприятия, учреждения;
- Медицинского работника медпункта (медчасти, поликлиники, аптеки);
- Работника бухгалтерии.
Обезвреживание и уничтожение раствора промедола в шприц-тюбике и тюбике противоядия ФОВ (гнездо № 2, пенал красного цвета) на основании пункта 2 приказа Министра здравоохранения СССР от 3 июля 1968 года № 523 производится только специально подготовленным к этой работе персоналом, под непосредственным руководством медицинского работника, с соблюдением всех мер личной и общественной безопасности.
Уничтожение раствора промедола из шприц-тюбиков и таблеток противоядия ФОВ разрешается проводить только в присутствии председателя местного органа санитарного надзора.
Вопрос о присутствии представителя от милиции в каждом отдельном случае решается начальником соответствующего органа милиции.
Уничтожаемые медикаменты извлекаются из пеналов и шприц-тюбиков и нейтрализуются с соблюдением мер безопасности.
4. Способ обезвреживания и уничтожения выбирается в зависимости от количества уничтожаемых препаратов и возможностей предприятия, где производится уничтожение.
Уничтожение препаратов может быть произведено путем:
- Сжигания в специальных топках или кострах с использованием пропитанной карасином бумажной тары;
- Растворение в двух- трехкратном объеме воды с добавлением к образовавшейся смеси порошка хлорной извести или карболовой кислоты.
Остатки золы или жидкая смесь, после обезвреживания препаратов, закапываются в специально отведенном месте.
6. Факт уничтожения лекарственных препаратов фиксируется актом, который подписывается всеми членами комиссии и руководителем организации. Акт составляется в трех экземплярах, один из которых остается основанием для списания аптечек индивидуальных, второй направляется в местный орган санитарного надзора, а третий в органы милиции. В акте указывается дата и способ уничтожения лекарственных препаратов, количество уничтожаемых аптечек АИ-2.
7. Освобожденные от лекарственных препаратов пеналы частично используются в качестве учебного имущества, остальные подлежат сдаче на переработку во вторичное сырье.
СВЕДЕНИЯ
о наличии аптечек индивидуальных АИ-2
и их списания в запасе объектов экономики
на 01.01.2000 г.
| Наименование объекта | Наличие аптечек | Списано (штук) | Уничтожено (штук) | Остаток (штук) | |
| Всего | В т.ч. подлежащих списанию | ||||
| Колхоз «40 лет без урожая» | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 |
